Jeg har tidligere omtalt Landsskatterettens kendelse offentliggjort i TfS 2005.235. Ved denne kendelse nåede Landsskatteretten frem til at privat andel af blandet benyttet ejendom og aktier kunne indskydes i forbindelse med en skattefri virksomhedsomdannelse med den følge, at værdien af det indskudte reducerede den negative indskudskonto. Min konklusion var, at alle aktiver af økonomisk værdi kunne indgå i en skattefri virksomhedsomdannelse og reducere en negativ indskudskonto. En skattefri virksomhedsomdannelse er derfor ikke begrænset til at omfatte den personligt drevne virksomhed.
I TfS 2005.839 skulle Ligningsrådet tage stilling til, om aktier i en indkøbsforening skulle medtages ved en skattefri virksomhedsomdannelse, hvilken værdi aktierne reducerede den negative indskudskonto med, om der var succession for aktier indskudt i forbindelse med en skattefri virksomhedsomdannelse, samt hvorledes de indskudte aktier ville påvirke den skattemæssige anskaffelsessum for de anparter, der blev erhvervet i forbindelse med virksomhedsomdannelsen. Ligningsrådet svarede, at aktierne skulle indgå i virksomhedsomdannelsen uanset at de ikke kunne indgå i virksomhedsordningen, da aktierne var en del af virksomheden. Den negative indskudskonto skulle reduceres med markedsværdien ultimo i indkomståret før omdannelsesåret, dvs. typisk den 31. december. Ligningsrådet svarede yderligere, at der var skattemæssig succession, således at den, der omdannede sin personligt drevne virksomhed efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse, ikke skulle beskattes af fortjenesten (da den beskattes senere i selskabet ved dettes salg) samt at de indskudte aktier skulle påvirke anskaffelsessummen på de ved virksomhedsomdannelse erhvervede aktier på samme måde som alle andre aktiver, dvs. til markedsværdien minus den fortjeneste, der ville være konstateret ved et salg.
Kommentar:
Med TfS 2005.235 og 2005.839 er en række forhold afklaret i relation til indskud af aktiver uden for virksomheden i forbindelse med skattefri virksomhedsomdannelse.
For det første kan alle aktiver af økonomisk værdi indskydes. Dette betyder, at i de tilfælde, hvor omdanneren ikke anvender virksomhedsskatteordningen, og hvor en skattefri virksomhedsomdannelse ellers ville være udelukket som følge af negativ anskaffelsessum for de aktier, der erhverves ved virksomhedsomdannelsen, kan indskud af andre aktiver bruges til at forhøje anskaffelsessummen og derved gøre denne positiv med den følge, at en skattefri virksomhedsomdannelse alligevel er mulig.
For det andet kan indskudte aktiver anvendes til at fjerne en negativ indskudskonto. Dette betyder, at en skattefri virksomhedsomdannelse kan blive muliggjort ved indskud af yderligere aktiver udover virksomheden. I praksis er der mange skattefrie virksomhedsomdannelser, der ikke gennemføres, som følge af at der er krav om udligning af negativ indskudskonto forinden skattefri virksomhedsomdannelse gennemføres. En skattefri virksomhedsomdannelse vælges som alternativ til en skattepligtig omdannelse for at spare skatten af de fortjenester, der ellers kunne konstateres. Der ligger altså næsten altid likviditetsmæssige overvejelser bag valget af skattefri virksomhedsomdannelse. Såfremt en negativ indskudskonto skal udlignes ved kontant indskud i forbindelse med omdannelsen, vil dette være likviditetskrævende.
For det tredje er det de indskudte aktivers markedsværdi, der udligner indskudskontoen.
Man skal dog være opmærksom på hvilke aktiver, der indskydes. Indskydes der aktiver, hvorpå der hviler en avanceskat, slipper omdanneren ikke for anvanceskatten medmindre det indskudte aktiv er en del af virksomheden.
Det er pt. uafklaret, om et indskudt aktiv, der ikke er en del af virksomheden, kan vederlægges kontant eller om virksomhedsomdannelseslovens krav om vederlæggelse udelukkende i aktier og anparter er ufravigeligt.